Памятка по совмещению налоговых режимов УСН и ПСН
Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Памятка по совмещению налоговых режимов УСН и ПСН». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Патент часто выгоднее, чем УСН, т.к. на ПСН налог считают не от фактического, а от потенциального дохода, который устанавливают местные власти. С тех пор, как на ПСН разрешили по аналогии с УСН 6% вычитать страховые взносы, режим стал еще выгоднее. К тому же на патенте не надо сдавать декларацию, а для некоторых видов деятельности не нужна онлайн-касса.
Когда выгодно совмещать УСН и ПСН
Но бывает, что патентная система доступна не для всех видов деятельности, которые ведет предприниматель, и их ведут на УСН. В некоторых случаях, даже если патент доступен, УСН оказывается выгоднее, потому что фактический доход ниже потенциального, на основе которого считают стоимость патента.
Бывает, что ИП ведет деятельность в нескольких регионах, и в одном ввели ПСН для его вида деятельности, а в другом — нет. Тогда ИП может в одном регионе работать по патенту, а в другом на УСН.
На ПСН нельзя продавать в розницу товары, которые подлежат обязательной маркировке: лекарства, обувь и меховую одежду. Если ИП торгует этими и другими видами товаров, он может продавать маркированные товары на УСН, а остальные — по патенту.
Два режима — это всегда сложнее, чем один, потому что надо учитывать нюансы обеих систем и вести раздельный учёт, чтобы правильно посчитать налоги.
Совмещение ОСНО/УСН с патентом.
Общая система налогообложения (ОСНО) хороша тем, что подходит абсолютно для любого вида и формы предпринимательской деятельности, как для предприятий/организаций, так и для ИП.
Упрощенная система налогообложения (УСН) в этом плане более ограничена законом, она так же подходит для организаций и индивидуальных предпринимателей, но при этом имеет ряд ограничений по виду деятельности. Здесь рекомендуется изучить Налоговый Кодекс ст. 346.11 — ст.346.13.
Что касается патентной системы налогообложения (ПСН/патент), то его вправе применять исключительно индивидуальные предприниматели, оплатившие патент на реализацию одного из видов предпринимательской деятельности. Предприниматель может иметь несколько патентов отдельно по каждому виду. При этом, эта система налогообложения действует на всей территории России; исключением является – определение субъектом территории действия патента.
Резюмируя все вышесказанное, отметим, что наиболее вероятным и экономически целесообразным будет совмещение УСН с патентным режимом налогообложения. При этом так же можно совмещать ПСН и ОСНО, а также патентную налоговую систему (ПСН) и сельхозналог (ЕСХН), если в этом есть экономическая выгода.
Совмещение режимов по одному виду деятельности в одном субъекте РФ
Ранее госорганы указывали, что ПСН можно применять только по объектам, которые фиксировались в патенте, а по остальным объектам можно было применять УСН.
Соответственно, ПСН и УСН разрешалось применять по одному виду деятельности, когда объекты на ПСН фиксировались в самом патенте. К примеру, к ним относили автотранспортные услуги, сдачу имущества в аренду, розничную торговлю, общепит (Письмо Минфина от 21.08.2015 г. № 03-11-11/48497, Письмо Минфина от 17.02.2017 г. № 03-11-11/9166).
Например, по патенту на сдачу в аренду недвижимости Минфин и ФНС указывали — патент на данный вид деятельности действовал только для зафиксированных в нем объектов. По сдаче иных объектов, не указанных в патенте, но, например также находящихся в этом же субъекте РФ, предприниматели могли применять ПСН (Письмо Минфина от 17.12.2019 г. № 03-11-11/98730, Письмо ФНС от 20.09.2017 г. № СД-4-3/18795@).
Но ситуация поменялась осенью 2021 года после выхода Письма Минфина от 15.09.2021 г. № 03-11-06/74685. В нем было сказано, что ПСН и УСН запрещено одновременно применять по одному и тому же виду деятельности, в т.ч. по рознице и сдаче объектов в аренду, который осуществляется на одной и той же территории (муниципального района, городского округа, города).
Далее позиция была немного смягчена — в Письме Минфина от 17.11.2021 г. № 03-11-11/93016 указывалось, что для транспортировки грузов автомобилями, не указанными в патенте, можно применять ОСНО. При этом указывалась формулировка «в частности», которая говорит о том, что возможно использовать и иные системы налогообложения, включая упрощенку. Но прямого указания на этот момент нет.
Кроме того, ни в гл. 26.2, ни в гл. 26.5 нет запрета на одновременное применение УСН и ПСН по одному виду деятельности в отношении отдельных объектов, которые находятся на одной территории муниципального района или в нескольких районах одного городского округа, города федерального значения.
При этом по п. 7 ст. 3 НК все неустранимые сомнения, противоречия и неясности налогового законодательства трактуются в пользу налогоплательщика. Об этом указано в Письме Минфина от 15.09.2021 г. № 03-11-06/74685.
Поскольку корректировки в Налоговый кодекс не внесены, ясность по вопросу могут внести судебные органы. Однако практики по таким ситуациям пока нет.
Получается, на данный момент безопасно совмещать УСН и ПСН, если разделять деятельность одним из методов:
- по территориальному признаку, т.е. вести бизнесы на упрощенке и патенте в разных субъектах РФ. Более тесно вести виды деятельности на разных спецрежимах возможно, когда региональное законодательство разделяет территорию на муниципальные образования или их группы. В такой ситуации территория для ПСН будет ограничиваться границами не субъекта, а района (п. 1 ст. 346.45 НК). И в этом случае деятельность на УСН можно безопасно вывести за границы этого района.
- по видам. Например, при ПСН продажи в розницу через магазины и вне магазинов — это разные виды деятельности (пп. 45, 46 п. 2 ст. 346.43 НК). Соответственно, при совмещении ПСН и УСН в одном субъекте РФ по рознице нужно обращать внимание на арендуемое помещение. Например, для патента использовать магазин, а для патента — иной торговый объект.
Общая информация об УСН и ПСН и количественные ограничения для их применения
Упрощенная и патентная системы налогообложения (УСН и ПСН) относятся к специальным налоговым режимам. Переход на них позволяет существенно экономить на платежах в бюджет и снизить количество отчетных форм.
При обоих спецрежимах три налога (НДФЛ, НДС и налог на имущество) заменяются одним специальным.
Законодательство не запрещает совмещать УСН и ПСН, если особенности деятельности бизнесмена позволяют работать на обоих режимах.
Ограничения по масштабу бизнеса для использования спецрежимов во многом пересекаются.
|
Тип ограничения |
УСН |
ПСН |
Совмещение |
|
Выручка |
150 млн руб. |
60 млн руб. |
60 млн руб. (суммируется по обоим режимам) |
|
Численность |
100 чел. |
15 чел. |
100 чел. (в т. ч. не более 15 чел. по патентной деятельности) |
|
Остаточная стоимость основных средств |
100 млн руб. |
Не ограничено |
100 млн руб. |
Плановый переход с одной системы налогообложения на другую
По нормам НК РФ патент приобретается на любой удобный срок от одного месяца до двенадцати, поэтому его действие заканчивается не всегда в конце календарного периода. По истечении срока предприниматель автоматически переводится на ОСНО, если не возобновит ПСН. Выбор льготной системы налогообложения недоступен в течение календарного года, но ее можно выбрать с начала следующего налогового периода. Поэтому ответ на вопрос, можно ли после патента перейти на УСН, такой: только с 1 января следующего периода. Например, если патент закончился 01.11.2020, применять упрощенку ИП сможет только с 01.01.2021. Если, конечно, он позаботился об этом заранее и подал заявление в ИФНС. Это указано в статье 346.13 НК РФ, и такие разъяснения дал Минфин в письме №03-11-12/11 от 24.01.2013. Исключений из этого правила два:
- совмещение упрощенки и ПСН;
- нарушение ограничений по ПСН.
Совмещение спецрежимов в 2021
Единый налог на вменённый доход будет полностью отменён с 2021 года. Все, кто использовал ЕНВД, по умолчанию будут переведены на ОСНО. Переход на другой спецрежим зависит от особенностей бизнеса, например, от количества работников или годовой выручки.
В связи с отменой ЕНВД, ФНС предоставила план проведения информационной кампании по переходу на иные режимы налогообложения.
Отменить ЕНВД государство решило из-за его нерелевантности. Он был введён в 1998 для улучшения системы сбора налогов.
Однако с момента введения спецрежима налоговая служба стала работать эффективнее и необходимость в режиме отпала.
Государство планомерно двигалось к отмене ЕНВД начиная с 2012 года, улучшая систему контроля за объёмом выручки вводом онлайн-касс, системы маркировки и других мер.
ИП и ООО в 2020 году часто совмещали именно ЕНВД с другим специальным налоговым режимом. Однако, по его причине отмены налогоплательщики должны заранее выбрать новый режим. Если этого не сделать, бизнес будет автоматически переведён на ОСНО.
Учитываем страховые взносы
Правила раздельного учета распространяются и на страховые взносы. Рассмотрим 4 основных сценария для расчета взносов:
-
У коммерсанта нет сотрудников. Взносы распределять не придется. Они полностью учитываются при расчете налога по упрощенке.
-
Весь персонал оформлен на УСН. В этом случае взносы за себя и работников включаются в расходы налога по упрощенке. На объекте “доходы” вы можете уменьшить налог на 50%.
-
Весь персонал на ПСН. Сумму налога по упрощенке можно уменьшить на взносы за себя. А взносы за сотрудников учитываются при оплате патента.
-
Работники оформлены на ПСН и УСН. Взносы за себя нужно учесть при расчете налога по упрощенке. А взносы за персонал распределяются между двумя спецрежимами.
Совмещение систем налогообложение по виду деятельности и расположению
В таблице ниже представлены возможность совмещение различных систем налогообложения для ИП по числу видов деятельности и региональному размещению.
| Число видов деятельности | Региональное размещение бизнеса | Совмещение систем |
| Один | Одновременно в нескольких регионах страны | В одном регионе можно применять ПСН, а в остальных — УСН |
| Несколько | В одном регионе | По некоторым видам деятельности можно перейти на ПСН, по остальным применять УСН |
| Один | В одном регионе | На протяжении года бизнесмен имеет возможность воспользоваться ПСН, вместе с тем сохраняя упрощенную |
Ограничение по средней численности работников
Другой критерий, от соблюдения которого зависит правомерность одновременного применения УСН и ПСН, это средняя численность работников. Для «упрощенца» она не может превышать 100 человек за налоговый (отчетный) период (пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). А средняя численность работников предпринимателя на «патенте» не должна быть более 15 человек (п. 5 ст. 346.43 НК РФ).
Вместе с тем, как для УСН, так и для ПСН налоговым периодом является календарный год (ст. 346.19, п. 5 ст. 346.45 НК РФ). Но если патент выдан предпринимателю на срок менее календарного года, то налоговым периодом будет считаться срок, на который фактически выдан патент (п. 1,2 ст. 346.49 НК РФ).
Как видим, продолжительность налогового периода, за который определяется ограничение по средней численности работников, для каждого спецрежима может быть разной.
Исходя из этого, в письме от 20 марта 2020 г. № 03-11-11/15437 Минфин приходит к выводу: предприниматель, совмещающий упрощенную и патентную системы налогообложения должен вести раздельный учет средней численности работников. Это необходимо, чтобы соблюсти ограничения по их количеству в целях применения этих спецрежимов.
Более того, при совмещении УСН и ПСН предприниматель вправе иметь наемных работников, средняя численность которых не превышает за налоговый период 100 человек. Но при этом должно выполняться условие – средняя численность сотрудников, занятых в патентной деятельности, не должна быть более 15 человек в налоговом периоде. Речь здесь идет об общей средней численности привлекаемых работников по всем видам патентной деятельности ИП, независимо от количества выданных ему патентов.
Так, при совмещении ПСН с УСН необходимо отслеживать среднюю численность всех наемных работников предпринимателя, чтобы она не превышала 100 человек за первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. И одновременно нужно следить за средней численностью работников, занятых в видах деятельности, переведенных на ПСН, чтобы она не превышала 15 человек за период, на который выдан патент.
При совмещении ПСН с ЕНВД нужно отслеживать среднюю численность всех работников за квартал, чтобы она не превысила 100 человек, и следить за средней численностью работников, занятых в видах деятельности на ПСН.
Таким образом, из разъяснений финансистов следует, что ограничение по средней численности в количестве 15 человек применимо только к «патентной» деятельности.
Однако в письмах от 28 сентября 2020 г. № 03-11-11/55357 и от 21 июля 2020 г. № 03-11-09/41869 Минфин России заявил, что предприниматель, совмещающий ПСН с УСН или ЕНВД при определении средней численности персонала должен учитывать всех работников, в том числе занятых в «упрощенной» и «вмененной» деятельности. Ее показатель за налоговый период должен быть не более 15 человек. Свою позицию чиновники подтвердили и в более позднем письме от 6 декабря 2020 г. № 03-11-12/72655.
Несколько позже, Верховный Суд РФ в определении от 1 июня 2016 г. № 306-КГ16-4814 разъяснил, что предусмотренное пунктом 5 статьи 346.43 Налогового кодекса ограничение по средней численности, установлено исключительно для ПСН и не распространяется на иные режимы налогообложения. Положения Налогового кодекса, касающиеся применения ЕНВД не содержат условий о том, что совместитель ЕНВД и ПСН должен соблюдать лимит работников, не превышающий 15 человек. А поскольку у контролеров по этому вопросу нет единой позиции, это свидетельствует о наличии неустранимых противоречий, сомнений и неясностей, которые должны трактоваться в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).
В итоге вердикт высших судей таков:предприниматель, совмещающий ЕНВД и ПСН, может применять оба спецрежима, если численность работников, занятых в патентной деятельности не превышает 15 человек, а во вмененной – 100 человек при условии ведения раздельного учета.
Особенности комбинирования УСН и патента
Патент не предполагает сдачу каких-либо отчетов, однако на упрощенной системе необходимо подавать декларацию. Поэтому применяя одновременно ПСН и УСН, ИП обязан представлять этот отчет в ИФНС. Причем это надо делать даже за те периоды, когда «упрощенная» деятельность не ведется. В таком случае будет подаваться отчет без показателей (нулевая декларация).
Сформировать декларацию УСН онлайн
Если же пренебречь сдачей декларации по УСН, то ИФНС может наложить штраф по статье 119 НК РФ. Он составит 1 тыс. рублей — это минимальная сумма, которая назначается, если нет налога к уплате. И в этом, пожалуй, единственный минус совмещения указанных режимов по сравнению с самостоятельным применением ПСН.
Преимущества комбинирования этих налоговых режимов в том, что ИП может оптимизировать свои платежи. Он экономит за счет приобретения патента по тем направлениям бизнеса, по которым его стоимость дешевле налога при УСН. В то же время предприниматель при таком совмещении имеет право на вычет собственных страховых взносов. На них может быть уменьшен налог по «упрощенной» деятельности. Если же применять только ПСН, вычитать взносы нельзя.
Плюс совмещения еще и в том, что при утрате права на патент (например, из-за превышения лимитов) предприниматель окажется на УСН. Если он предварительно не перейдет на эту систему, то есть будет использовать ПСН в чистом виде, при утрате права на нее он будет считаться применяющим основной налоговый режим.
В чём выгода совмещения УСН и ПСН
Оценивать эффект от совместного применения двух систем следует в каждом случае индивидуально. Однако чаще всего совмещение УСН и ПСН оправдано. Стоимость патента, как правило, меньше суммы налога при УСН по тому же виду деятельности. То есть применение двух систем актуально, если деятельность, на которую планируется купить патент, даёт ощутимый доход.
Но следует учитывать, что с 2021 года регионы самостоятельно устанавливают показатель, на основании которого рассчитывается стоимость патента. Это предельный доход, который ИП теоретически может получить от данной деятельности. Ранее его максимальное значение устанавливалось в НК РФ, теперь же это ограничение снято. И уже известны случаи, когда региональные власти устанавливали настолько высокий предельный доход, что налог при ПСН стал непомерно большим (как в примере выше с Краснодарским краем). Соответственно, совмещать УСН и патент стало не так выгодно.
Итак, прежде чем совмещать системы, надо просчитать стоимость нужного патента в своем регионе. Сделать это можно в специальном калькуляторе.
Ещё одна выгода от совмещения может быть получена в перспективе. Например, если планируется развивать дополнительные направления бизнеса, ведь под ПСН попадает далеко не всё. Однако если ИП в своё время позаботился о переходе на упрощённый режим, то новая деятельность, если для неё нет патента, будет облагаться по правилам УСН. В противном случае как минимум до конца года в отношении вновь открытого направления придётся применять основной режим.
И, наконец, при совмещении проще решается проблема превышения патентных лимитов. Например, если доход ИП с начала года преодолеет планку в 60 млн рублей, то он потеряет право на ПСН. При совмещении режимов в таком случае надо будет платить налог на УСН. Если же предприниматель об этом не позаботится, то окажется на общем (основном) налоговом режиме.
В чём выгода совмещения УСН и ПСН
Оценивать эффект от совместного применения двух систем следует в каждом случае индивидуально. Однако чаще всего совмещение УСН и ПСН оправдано. Стоимость патента, как правило, меньше суммы налога при УСН по тому же виду деятельности. То есть применение двух систем актуально, если деятельность, на которую планируется купить патент, даёт ощутимый доход.
Но следует учитывать, что с 2021 года регионы самостоятельно устанавливают показатель, на основании которого рассчитывается стоимость патента. Это предельный доход, который ИП теоретически может получить от данной деятельности. Ранее его максимальное значение устанавливалось в НК РФ, теперь же это ограничение снято. И уже известны случаи, когда региональные власти устанавливали настолько высокий предельный доход, что налог при ПСН стал непомерно большим (как в примере выше с Краснодарским краем). Соответственно, совмещать УСН и патент стало не так выгодно.
Итак, прежде чем совмещать системы, надо просчитать стоимость нужного патента в своем регионе. Сделать это можно в специальном калькуляторе.
Ещё одна выгода от совмещения может быть получена в перспективе. Например, если планируется развивать дополнительные направления бизнеса, ведь под ПСН попадает далеко не всё. Однако если ИП в своё время позаботился о переходе на упрощённый режим, то новая деятельность, если для неё нет патента, будет облагаться по правилам УСН. В противном случае как минимум до конца года в отношении вновь открытого направления придётся применять основной режим.
И, наконец, при совмещении проще решается проблема превышения патентных лимитов. Например, если доход ИП с начала года преодолеет планку в 60 млн рублей, то он потеряет право на ПСН. При совмещении режимов в таком случае надо будет платить налог на УСН. Если же предприниматель об этом не позаботится, то окажется на общем (основном) налоговом режиме.
Учет операций, облагаемых и не облагаемых НДС
В статье 149 НК РФ предусмотрено немало операций, которые освобождаются от НДС. В частности, к льготной категории относятся многие медицинские товары или услуги, городские и пригородные пассажирские перевозки, услуги в сфере образования и т.п.
Если налогоплательщик приобретает товары, материалы или услуги для необлагаемой НДС деятельности, то он не имеет права принять к вычету входной налог (п. 2 ст. 170 НК РФ).
Если налогоплательщик занимается как льготными, так и облагаемыми НДС видами деятельности, то он должен вести раздельный учет по этим операциям.
В противном случае суммы входного НДС по «смешанным» операциям (относящимся как к облагаемой, так и к необлагаемой деятельности) налогоплательщику придется покрывать за счет собственных средств. Он не сможет ни взять их к вычету по НДС, ни включить в затраты по налогу на прибыль или НДФЛ (п. 4 ст. 170 НК РФ).
Если затраты относятся только к необлагаемой деятельности, то весь входной НДС нужно включить в стоимость закупки.
По затратам, которые можно полностью отнести к облагаемым НДС операциям, входной налог берется к вычету в обычном порядке.
По «смешанным» затратам, разделять входной НДС нужно с помощью пропорции. Она рассчитывается, исходя из выручки по облагаемым и не облагаемым НДС операциям. Выручка определяется за налоговый период – квартал (п 4.1 ст. 170 НК РФ).
Исключение – покупка основных средств или нематериальных активов. Если такой объект приобрели в первом или втором месяце квартала, то для пропорции можно взять сведения о выручке за этот месяц. Также особый порядок раздельного учета НДС предусмотрен при выдаче займов и некоторых операциях с ценными бумагами.
Согласно позиции Минфина для обеспечения сопоставимости выручку по облагаемым операциям нужно включать в пропорцию без учета НДС (письмо от 18.08.2009 N 03-07-11/208).
Выгода и проблемы патентной системы
Какая система налогообложения лучше для ИП розничная торговля — что выбрать
Система была введена еще 2013 году, ИП работающих таким способом до сих пор насчитывается всего 2 % от трех с лишним миллионов предпринимателей по всей стране. Хотя условия на первый взгляд довольно привлекательны, система имеет несколько весомых недостатков, которые можно обозначить следующими пунктами:
- Региональные власти вправе самостоятельно изменять правила предоставления патента и не предоставлять его предпринимателю, предвидя низкие поступления налогов в бюджет в сравнении с той же УСН.
- На сегодняшний день право претендовать на ПСН имеют только 49 направлений, и это число может отличаться в большую или меньшую сторону в зависимости от региона.
- Ограничение численности сотрудников и максимального дохода. Не более 15 сотрудников и годовой доход не больше 60 миллионов руб. При этом, если на момент получения патента, доход находился в пределах допустимого, а в период действия патента прибыль превысила лимит, ИП должен вести книгу учета доходов.
- Ограничение по сроку уплаты налога. При предоставлении патента на шестимесячный срок, предприниматель обязан произвести оплату в течение 25 дней с момента получения, а не производить выплату постепенно. При годовом патенте оплата может производится в два этапа – в начале действия патента и в конце.
Причины утраты права на ПСН
Но не все так плохо, плюсы у патентной системы в налогообложении для ИП также присутствуют:
- При получении патента, предприниматель освобождается от уплаты НДС, НДФЛ и налога на имущество, полученного или приобретенного в период действия патента.
- Главное преимущество – это, конечно, самая низкая процентная ставка из всех существующих систем – всего 6 %. Конечно, на УСН также есть вариант ставки в 6 %, но там присутствуют дополнительные отчисления.
- Сомнительный, но все же плюс – это фиксированная сумма налогообложения, правда преимуществом она будет в том случае, если ИП отобьет этот доход. Тут тоже есть нюанс, если ИП не заработал предположительный годовой доход, он имеет право не оплачивать оставшуюся стоимость патента. Правда, в таком случае нельзя рассчитывать на патент в будущем.
- Немаловажное преимущество – это возможность оформления на срок от 1-го месяца. При неуверенности в своих силах, можно спокойно оформить патент на 1-2 месяца и посмотреть, что из этого получается.
- При приеме на работу, работодатель, работающий по патентной системе оплачивает за сотрудника только пенсионный взнос в 20 %.
- Патентные предприятия, задействованные в розничной торговле, не обязаны вести кассовый расчет, правда документ о продаже товара ИП обязан выдавать покупателю.
«Упрощёнка» приглянулась предпринимателем, что логично, за простоту ведения учёта и оформления документов, подаваемых в виде отчётности. К тому же налоги там меньше.
Вот основные характеристики, которым должен соответствовать ИП для перехода на УСН:
- Имущество по совокупной стоимости не должно превышать отметку в 100 миллионов рублей.
- Штат ИП не должен превышать ста человек.
- Доход за год не превышает фикса. На данный момент, это 68,82 миллиона рублей.
Исключения:
- ИП, предоставляющие адвокатские и нотариальные услуги
- ИП, задействованные в игорном бизнесе и ломбардах
- ИП, производящие подакцизные товары
- Плательщики ЕСХН (единого сельхоз налога)
- ИП, добывающие, или реализующие полезные ископаемые
Ограничения при использовании ПСН и УСН
Упрощенная и патентная системы имеют ограничения по доходам, количеству работников и стоимости основных средств. Действующие в 2021 году лимиты представлены в таблице:
| Режим налогообложения | Остаточная стоимость основных средств | Средняя численность персонала | Доход |
| ПСН | нет | До 15 человек | 60 млн рублей |
| УСН | 150 млн рублей | До 130 человек | 200 млн рублей |
При совмещении этих двух спецрежимов ИП также обязан придерживаться ограничений по годовому доходу, количеству персонала и остаточной стоимости основных средств.